对企业金融资产交易活动进行处理，虽然使用不同方式最终处理效果并不相同，但是从出发点来看，主要目的都是为了提高企业盈利水平和运行效率。

文/张文哲

关键词：金融资产  会计处理  涉税研究

     随着经济全球化和一体化进程的不断推进，我国经济发展脚步不断加快，资本市场的发展也日益走上正轨，在这样的背景环境下，企业金融资产交易所面临的环境更加复杂，受各种不确定因素的影响，企业在金融资产交易活动中处于被动地位，一些外部因素的变动会给企业资产交易带来很大的波动和冲击。新会计准则实施后，企业金融资产和会计处理过程中所面临的缺陷和不足日益凸显。特别是在会计处理上，没有制定系统性的税务管理机制，具体处理方式比较单一、笼统，并没有进行细分。所以，本文主要基于此现状，结合政策背景展开研究和分析。
    
一、金融资产会计和税务处理遵循原则
1. 一致性
     所谓的一致性原则，主要指企业在选择会计处理方法的过程中，需要依照企业不同时期来进行确定。遵循一致性原则对会计和税务进行处理的主要目的有两个，一是确保企业不同时期的会计数据信息之间有可比性，通过对比分析企业实际运行情况，最大限度发挥会计信息的使用价值；二是为了预防会计主体通过转变会计核算方法来调节企业利润的行为。
2. 实质大于形式
     企业选择会计核算方式应该遵循实质大于形式的原则。企业需要严格按照交易实情展开会计核算，而不是把法律规定的形式作为标准来确定会计核算方式。实践中仅凭借交易外在形式并不能有效呈现实质状况，所以需要把实质状况作为核心标准。
3. 程序合规
     所谓程序合规需求，就是企业要依据自身内部实行的制度进行决策，提供全面详细的资料来确定金融资产的类型。

二、企业金融资产会计处理方式
1. 期初会计计量方式
     企业在对其自身所拥有的金融资产进行会计处理过程中，需要首先进行初始计量，在此基础上继续展开进一步的会计核算。进行初始计量的主要目的是为了确保最终计算结果的精准性和客观性。在进行期初会计计量的过程中，主要以企业最早获取融资的时间点的资产作为计量基础数值，并且通过获取资产时的公允价值来衡量企业的原始价值。不仅如此，还需要对和金融资产相关的财务指标数据的初始数值进行计量，以此估算出金融资产交易所需要消耗的成本。
例如：甲公司2017年从乙公司购入股票200万股， 当时每股的市场价值为5元，同时，甲公司还需支付乙公司各项购置税费6万元，该股票作为交易性金融资产管理。则甲公司金融资产会计处理方式如下所示（单位：万元）：
借：交易性金融资产—成本        1000
投资收益                                   6
贷：银行存款                              1006
     2. 强化对金融资产持有收益的管理
     企业金融资产持有收益就是把企业自身拥有的交易性金融资产作为基础，以此对交易性金融资产进行确认，对股票、债券、基金等借贷账户进行设置，并且能够在此基础上进行管理。对交易性金融资产在会计期间获取的收益进行估算，并且对这些收益进行管理。企业在选择确定投资者的时候，就需要对股东的权益和利息进行估算，使用相应的会计科目进行记录。在计算过程中，把金融资产中包含的股利和利息的那部分收益和获取全部资产收益进行对比分析，并且在此基础上推算出交易性金融资产所需要消耗的成本。企业可以依据以上所描述的方式对金融资产带来的收益进行管理，以此来确保企业资产处于安全范围之内。
例如：与上同例，甲公司2017年从乙公司购入股票200万股，当时每股的市场价值为5元，同时，甲公司还需支付乙公司各项购置税费6万元。2018年，乙公司宣告发放现金股利 ，每 10 股派发 1 元。 甲公司金融资产会计处理如下（单位：万元）：
借：应收股利20
贷：投资收益20
3. 金融资产后期计量
     2018年，我国财务部门对企业会计准则进行更新和补充，首次把“摊余成本”概念纳入会计核算体系当中。对摊余成本的定义，主要借助金融资金和负债两大财务指标确定。所谓金融资产（负债）摊余成本主要指代的是在金融资产初始值的基础之上进行预估和调整，主要按照以下标准和方法操作：首先需要把已收回（偿还）的本金从中去除；接着需要使用实际利率法来确定初始金额和到期金额之间的差额进行分摊，计算出累积摊销的额度数值；除此之外，还需要把减值损失部分去除。摊余成本等于初始金额去除已收本金以及累计摊销额、减值损失。累计摊销额可以借助实际利率法获取。也就是说依据金融资产实际利率来计算摊余成本，并且把其折现成为金融资产账面价值。摊余成本概念在金融资产后续测量中有着非常重要的作用，以此来确定初始金额和到期金额间差额摊销关系。可以把摊余成本这个概念应用到金融资产摊销计量中，对摊余成本和实际利率法进行定义，主要把金融资产的账面价值和摊余成本进行对接。金融资产在存续期间的摊余成本和账面价值也是相同的，在使用会计核算的过程中，按照相关标准核算出具体的数值。在此基础之上可计提各项减值准备资产，使用账面余额扣除已经计提的减值准备之后的金额就是账面价值。
例如：同样与上同例，2019年乙公司股票价格降为每股 4.5 元 ，公允价值下降 100 万元（ 200×5-200×4.5 ），此时这该项金融资产的市场价值为900万元，金融资产的会计处理方式如下（单位：万元）：
借：公允价值变动损益 100
贷：交易性金融资产—公允价值变动 100
    
三、企业金融资产涉税管理分析
1. 金融资产收益的税务处理
     企业金融资产收益通常情况下包括：股票股息获得的收益部分，证券、基金获得的收益部分等，企业金融资产收益是以企业自身所持有的股票收益为最主要收益来源部分。所以，金融资产收益税务处理主要通过股票股利收益来进行。按照我国颁布的相关法律条文，会计部门需要对公司实际获益情况进行会计核算，把公司实际获取的收益作为基础展开涉税处理。在对收益进行分配处理的过程中，主要会依据双方企业适用税率情况，以此来平衡短期股权投资分回股息的数额，并且判断是否把其归纳到免于补税投资收益部分中。
举例说明，A和B两家公司之间达成了股权交易合作，其中，A公司所得税税率是25%，B公司所得税税率是16%，如果B投资3000元，进行股利投资，那么就需要把少的部分税额补齐，具体所要补缴的税额计算步骤如下。首先，计算出3000元股利在B公司需要交纳所得税额：3000÷（1-16%）×16%=403.2（元）。那么A公司所缴纳税额具体计算公式如下：A公司需要交纳的所得税额=利润总额+公允价值变动+已经获取的股利造成的税款调整金额-B公司已经交纳所得税额，由此可知，A公司需要交纳所得税额是：18000（假设）+8000+3000=29000（元），29000×25%-403.2=6846.8（元）。
2. 公允价值变动涉税金额调整
     企业金融资产中公允价值部分也涉及涉税事项，按照当前阶段我国颁布实施的有关企业税务处理内容的法律条文可知，需要把企业实际发生的事实作为税前扣除的核心原则。除了要严格依照法律条文的实际情况对涉税金额进行调整之外，企业还需要从自身内部财务核算的角度出发，也就是企业需要依据事实大于形式的方法来确定企业真实的涉税金额，并且能够在此基础之上来调整公允价值。但是需要明确的是，坏账准备、呆账准备金等不应该在企业交纳企业所得税额之前被扣除。
     举例说明，A公司在2017年金融资产交易活动中，因为出现公允价值浮动的状况，导致其实际所能够获取的收益额整体变少，A企业利润减少总额在8000元，那么就应该把这一获益部分进行调整，不对这部分收益征收所得税。在公允价值被调整后，通过计算得出A公司实际需要交纳的所得税总额是：18000 （假 设）-8000+3000=13000（元），13000×25%-403.2=2846.8（元）。
3. 金融资产转让情况下的涉税金额处理
     依据当前我国颁布实施的法律文件具体规定内容可知：企业对短期股权投资进行转让而获取的部分收益，应该计入需要缴纳的所得额中；除此之外，企业如果在股权投资中出现失误，从而造成企业一定数额的经济损失，那么这部分可以在具体缴纳所得税金额之前扣除。但是需要明确的是，企业股权投资损失扣除并不是无限制的，这个数额不能大于股权收益和投资转让收益，如果超过此标准数值，那么就需要把多的部分延续到下一年再扣除。
举例说明，A公司在2017年把其拥有的全部B公司股份卖出，股票数售出量是1500股，每股售出价格为5元，由此可知，利用会计核算所计算出的A公司股票收益总额是7500元，A公司在2017年需要缴纳的税款为： 18000 （假 设）+8000+3000+7500=36500（元），36500×25%-403.2=8721.8（元）。
     综上，一般情况下，主要使用会计核算和涉税处理方式，对企业金融资产交易活动进行处理，虽然使用这两种不同方式最终处理效果并不相同，但是出发点是相同的，主要目的都是为了提高企业盈利水平和运行效率。根据以上研究得出，企业金融资产会计处理过程中，对于期初会计计量主要目的就是为了确保最终计算结果的精准性和客观性。同时强化对金融资产持有收益的管理，保障企业金融资产的收益性，而在企业金融资产后期计量过程中，采用“摊余成本”计量法，保障金融资产后期计量的精准性。在企业金融资产税务处理过程中，对于收益性金融资产，按照我国颁布的相关法律条文，会计部门需要对公司实际获益情况进行会计核算。对于公允价值变动的金融资产，除了要严格依照法律条文的实际情况对涉税金额进行调整之外，企业还需要依据事实大于形式的方法确定企业真实的涉税金额，并且能够在此基础上来调整公允价值。对于转让后的金融资产，应该计入需要缴纳的所得额中；除此之外，企业如果在对股权投资中出现失误，从而造成企业一定数额的经济损失，那么这部分可以在具体缴纳所得税金额之前扣除。■

主要参考文献
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作者单位 华中科技大学经济学院